Los beneficios de la presentación del dictamen para efectos del seguro social por contador público autorizado.

Resulta un hecho notorio que el mundo está entrando en una peligrosa recesión que eventualmente llevara a una crisis económica, que podría definirse como una “escasez de dinero” o liquidez, hablando en términos financieros, respecto de la cual no está exento el Estado Mexicano, dado que tiene la obligación de otorgar servicios públicos (consecuencia del contrato social), dentro de los cuales se encuentran la gobernabilidad, educación, seguridad, rectoría económica, entre otros.

En ese sentido es que la escases de numerario a ellos les afecta a mayor escala, toda vez que no pueden efectuar las acciones comunes que cualquier organización común haría para aminorar dicho efecto (ahorro, disminuir gastos, invertir, etc.), sino que deben buscar más recursos, debido a que dichos servicios públicos se tratan de compromisos adquiridos que no puede prescindir de ellos; solo habría que imaginarse si se recorta el presupuesto en salud, programas sociales o educación, un caos sin duda.

Bajo tales consideraciones, es decir, a la posibilidad de una crisis económica derivada de la recesión que actualmente vivimos, aunado a nuestra obligación como ciudadanos de contribuir al gasto publico de conformidad con el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, existe un amplio riego que el gobierno intensifique su actividad recaudadora.

Descartamos la ruta de financiamiento del Estado para sostener el gasto público mediante adquisición de deuda (que al final de cuentas el contribuyente terminara pagando de todas formas), no porque no sea importante, sino porque no es el tema a tratar en el presente artículo, dado que nos estamos ocupando de la recaudación de impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos, respecto de las cuales, las primeras dos solo puede determinarlas mediante el ejercicio de sus facultades de comprobación, particularmente de visitas domiciliarias, fiscalizando a los contribuyentes a fin de corroborar que estos hayan cumplido debidamente con las disposiciones fiscales; por lo que puede augurarse una gran oleada de visitas domiciliarias en tiempos cercanos.

II. SEGURIDAD JURIDICA EN VISITAS DOMICILIARIAS.

Afortunadamente para los gobernados, la propia Carta Magna, señala una serie de requisitos irrestrictos que toda autoridad debe respetar cuando intente molestarlos (incluidos los actos de fiscalización como visitas domiciliarias), destacando por su importancia y trascendencia el texto de los numerales 14 y 16 de tal ordenamiento legal, de los que válidamente se podría concluir (resumiendo, dado que tampoco es el tema del presente artículo) que la autoridad únicamente puede hacer lo que la Ley expresamente le faculte y no mas, ni porque así lo estime necesario.

Entonces pues, es claro que si bien es cierto que la autoridad administrativa fiscal puede efectuar visitas domiciliarias a los contribuyentes, para revisar su papeles y contabilidad a fin de determinar que han cumplido con las disposiciones fiscales, también lo es que dicho ejercicio de facultades siempre deben hacerlo con estricto apego a la Ley, reglamentos, acuerdos generales y circulares.

En ese sentido, es que el contribuyente debe aprovechar todos los medios que la Ley concede para crearse una seguridad jurídica frente a la actividad recaudadora de las autoridades, de manera previsional y no contingencial, con el propósito de que este un paso adelante en el camino para defender su patrimonio, el de su empresa y el de su familia, ante la posible emisión de un crédito fiscal derivado de una visita domiciliaria que le practique el Instituto Mexicano del Seguro Social para corroborar el debido cumplimiento de sus obligaciones como patrón, que bien pudo haberse evitado.

Consecuentemente se puede concluir que la autoridad (incluido el Instituto Mexicano del Seguro Social) solo puede determinar créditos fiscales con cargo a los particulares una vez que se agoto un procedimiento de fiscalización, en el caso en concreto, visita domiciliaria, misma que podríamos evitar y, en el muy lejano caso de que pudiera ejercerla, podemos dejarla sin efectos mediante la promoción de un medio de defensa ante el Órgano Jurisdiccional competente, para lo cual necesitamos ejecutar todos los beneficies que nos otorgue la Ley.

III. BENEFICIOS POR LA OPORTUNA PRESENTACIÓN DEL DICTAMEN.

En el tema que nos atañe, la Ley del Seguro Social es muy generosa al otorgar derechos a los adicionales a los patrones que se dictaminen, es decir, es un derecho adquirido por actualizar el supuesto previsto en la norma, el cual viene contemplado en el artículo 16 del citado ordenamiento legal, mismo que señala lo siguiente:

“Artículo16. Los patrones que de conformidad con el reglamento cuenten con un promedio anual de trescientos o más trabajadores en el ejercicio fiscal inmediato anterior, están obligados a dictaminar el cumplimiento de sus obligaciones ante el Instituto por contador público autorizado, en los términos que se señalen en el reglamento que al efecto emita el Ejecutivo Federal.

Los patrones que no se encuentren en el supuesto del párrafo anterior podrán optar por dictaminar sus aportaciones al Instituto, por contador público autorizado, en términos del reglamento señalado.

Los patrones que presenten dictamen, no serán sujetos de visita Domiciliaria por los ejercicios dictaminados a excepción de que:

I. El dictamen se haya presentado con abstención de opinión, con opinión Negativa o con salvedades sobre aspectos que, a juicio del contador público, recaigan Sobre elementos esenciales del dictamen,
o

II. Derivado de la revisión interna del dictamen, se determinaren diferencias a su cargo y éstas no fueran aclaradas y, en su caso, pagadas.”

De lo inserto, se desprende un beneficio sumamente importante para aquellos contribuyentes que se encuentren obligados al pago de cuotas obrero patronales (dígase patrón), ya que si efectúa la presentación del correspondiente dictamen, como sujeto obligado o de manera voluntaria, dicho empleador simple y sencillamente es intocable para tal contribución, ya que el Instituto Mexicano del Seguro Social no podrá iniciarle visita domiciliaria, que resulta ser el procedimiento indispensable para la determinación de créditos fiscales.

Dictamen de marras que es en parte similar al de estados financieros elaborado por Contador Público Registrado y presentado ante el Servicio de Administración Tributaria, aunque, claro está, el profesional de auditoría que este facultado por el SAT para emitir ese tipo de trabajos, no necesariamente está autorizado para hacerlo en materia del Seguro Social, ya que los permisos y requisitos para poder efectuar esos dos dictámenes.

“Artículo 173. El patrón que se dictamine en los términos del presente Reglamento estará a lo siguiente:

I. No serán sujetos de visitas domiciliarias por el o los ejercicios dictaminados, Excepto cuando al revisar el dictamen se encuentre en su formulación irregularidades de tal naturaleza que obliguen al Instituto a ejercer sus facultades de comprobación.

II. En los casos en que se hubieran emitido cédulas de liquidación por diferencias en el pago de cuotas y el dictamen se encuentre en proceso de formulación, el patrón deberá aclararlas, debiendo en su caso, liquidar el saldo a su cargo, tomándolas en cuenta el contador público autorizado que dictamine, como parte de su revisión en la determinación de las diferencias que resulten de su auditoría en forma específica para los trabajadores y por los periodos que se hubieran emitido, y

III. No se emitirán a su cargo cédulas de liquidación por diferencias derivadas del procedimiento de verificación de pagos, referidas al ejercicio dictaminado, siempre que se cumplan las condiciones siguientes:

a).-- Que se haya concluido y presentado el dictamen correspondiente;

b).-- Que los avisos afiliatorios y las modificaciones salariales derivados del referido dictamen se hubieran presentado por el patrón en los formatos o medios electrónicos dispuestos para ello, y

Que las cuotas obrero patronales a cargo del patrón, derivadas del dictamen, se hubiesen liquidado en su totalidad o se haya agotado el plazo de doce meses establecido en el artículo 149 de este Reglamento, de conformidad con el artículo 40 C de la Ley.

Lo establecido en esta fracción no es aplicable bajo ninguna circunstancia a los créditos que se deriven del Seguro de Retiro, Cesantía en Edad Avanzada y Vejez; Capitales constitutivos, recargos documentados, visitas domiciliarias y en general, Resoluciones derivadas de cualquier medio de defensa ejercido por el patrón.”

Valiosos beneficios que nos otorga presentar el dictamen en materia del Seguro Social, ya que el patrón que lo presente no será sujeto de visita domiciliaria y tampoco se le podrán emitir Cedulas de Liquidación de Cuotas por el periodo dictaminado.

Es decir, la autoridad fiscal, en este caso el IMSS, no puede iniciar el procedimiento de determinación y emisión de Cedulas de Liquidación de Cuotas previsto en el artículo 39-A de la Ley del Seguro Social, a cargo del patrón dictaminado por dicho ejercicio, dado que extendiendo el beneficio del numeral 16 del último ordenamiento legal citado (de estar exento de ser sujeto de visita domiciliaria), el RACERF le otorga un beneficio adicional, al protegerlo de las famosas diferencias de Cuotas Obrero Patronales que emite el IMSS con bastante frecuencia, sin importar su época.

Lo anterior tiene su razón de ser en el sentido de que si se le entregó al IMSS un dictamen realizado por un Contador Público Autorizado por él, que funge como su auxiliar para determinar el debido cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes, es que podemos concluir que el Instituto está conforme con el cumplimiento que de la Ley del Seguro Social realizo el sujeto obligado durante el ejercicio dictaminado; siempre y cuando dicho dictamen se haya presentado sin opiniones, sin salvedades y, en dado caso que se haya determinado diferencias de cuotas obrero patronales, estas se hubiese cubierto totalmente.

Es decir, en sentido amplio, se concluye que el propio IMSS ya reviso al patrón a través de una tercera persona que autorizo expresamente para tal efecto, por lo que no puede oponer como excepción o alegato que desconoce el contenido del mismo.

IV. Revisión secuencial al dictamen.

Ahora bien, como excepción sumamente rara a lo anterior, el Instituto puede iniciar visita domiciliaria en contra del patrón respecto del ejercicio dictaminado, solo si desvirtúa el contenido del dictamen, de conformidad con el RACERF, es decir, si lo invalida(o como se dice en sentido coloquial, lo tumba) iniciando el procedimiento de revisión secuencial al dictamen previsto en los artículos 171 y 172 de dicho Reglamento, los cuales prevén:

“Artículo 171. El Instituto al revisar el dictamen lo hará conforme a los lineamientos siguientes:
I. Requerirá al contador público autorizado por escrito con copia al patrón:

a).-- La información o documentación que conforme a este Reglamento deba incluirse en el dictamen. El plazo para la presentación de la misma será dentro de los cinco días hábiles siguientes a la fecha de notificación del requerimiento;

b).-- Los papeles de trabajo elaborados con motivo de la auditoría practicada, los cuales, en todo caso, se entiende que son propiedad del contador público, y

c).-- Información y documentación correspondientes a las partidas sujetas a aclaración, para cerciorarse del cumplimiento de las obligaciones del patrón.

El plazo para la presentación de la información y documentación a que se refieren los Incisos b) y c), será de quince días hábiles contados a partir de la fecha de notificación del requerimiento, y

II. Requerirá al patrón, con copia al contador público la información y documentación señalada en el inciso c) de la fracción anterior, en los términos aceptados en la solicitud de dictamen, cuando dicha información o documentación no haya sido proporcionada por el contador público autorizado, así como la exhibición de los sistemas y registros contables y documentación original, en aquellos casos en que así se considere necesario. Para el cumplimiento del requerimiento, se otorgará el mismo término señalado en el último párrafo de la fracción anterior.

Para la presentación de la información o documentos que le fueran requeridos en términos de los incisos b) y c), de la fracción I, el Instituto a petición del contador público autorizado o del patrón, concederá una prórroga de diez días hábiles.”

“Artículo 172. Formulados los requerimientos a que se refiere el artículo anterior y, si a juicio del Instituto, el dictamen no satisface los requisitos señalados en este Reglamento, lo hará del conocimiento del patrón y del contador público autorizado, quienes contarán con un plazo de quince días hábiles a partir de su notificación para manifestar lo que a su derecho convenga. Transcurrido dicho plazo, el Instituto emitirá la resolución que corresponda y procederá, en su caso, a ejercer las facultades de comprobación que le otorga la Ley.”

De lo anterior tenemos que si bien el IMSS tiene la posibilidad de invalidar el dictamen en materia de seguridad social presentado por el patrón para estar en aptitud de practicarle visita domiciliaria, también es cierto que debe iniciar el procedimiento de Revisión Secuencial previsto en el RACERF que se divide en 6 fases cada una de ellas constando siempre en resolución escrita firmada por el Subdelegado al cual pertenezca el patrón o sujeto obligado dictaminado (lo cual por cierto, es inconstitucional), las cuales se resumen de la siguiente manera:

RI-1. Requerimiento de información al contador público, es decir, sus papeles de trabajo. Inicia la revisión secuencial.

RI-2. El Instituto, al no haber obtenido la información por parte del Contador que elaboro el dictamen, la requiere al patrón dictaminado.

RI-3. En base a las anteriores documentales, el IMSS determina que el dictamen no reúne los requisitos de la Ley del Seguro Social y sus reglamentos, emitiendo observaciones al respecto y otorgándole 15 días al patrón dictaminado, para que desvirtué dichas observaciones.

También puede suceder (en el supuesto hipotético), que el IMSS este conforme con el contenido del dictamen y ratificando su contenido de manera favorable. Termina la Revisión Secuencial sin pormenores.

RI-4. Resolución de idéntico contenido, pero dirigida al Contador Público que elaboro el dictamen.

RI-5. Una vez que se rindan las manifestaciones a las que se hizo referencia en el punto anterior, el IMSS emite una ultima resolución donde determina de forma definitiva si el dictamen cumple con la Ley o no, y, en este último supuesto, decide ejercer las facultades de comprobación, es decir, termina la revisión secuencial invalidando el dictamen.

RI.6. Resolución de idéntico contenido a la anterior, pero dirigida al Contador Público que elaboro el dictamen. Anterior procedimiento de revisión secuencial que podríamos usar de la siguiente manera:

Todas las anteriores fases, 6 en total, son una oportunidad para que el patrón o Contador Público, según sea el caso, las combatan mediante la promoción de un juicio de Amparo Indirecto ante el Juzgado de Distrito en Materia Administrativa y del Trabajo en turno de conformidad con el artículo 114, fracción II de la Ley de Amparo, preparando cuidadosamente el escrito con el que inicie dicho medio constitucional de defensa a fin de darle procedencia y, de esta manera defender la validez de su dictamen.

Es pertinente señalar que al respecto no es admsible la promoción del Juicio Contencioso Administrativo ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, ya que no se trata de resoluciones definitivas que pueda estudiar conforme a su Ley Orgánica, además de que no estudia violaciones constitucionales.

Por ello, es que para el IMSS es sumamente complicado desahogar un procedimiento de revisión secuencial con el propósito de invalidar un dictamen, pues debe sortear con los requisitos constitucionales y legales que todo acto de autoridad debe contener, cosa que en pocas ocasiones cumple.

Así pues, la presentación de un dictamen en materia de seguridad social es sumamente efectivo para proteger al contribuyente en contra de actos de fiscalización y determinación del IMSS como Organismo Fiscal Autónomo, ya que la Ley del Seguro Social y el RACERF, otorga el beneficio de estar exento de dicho procedimiento fiscalizador y, aun en el supuesto que quiera desvirtuar la presunción de validez del dictamen, debe efectuar un procedimiento largo, complicado y bastante técnico.

Es pertinente mencionar, que a opinión de quien formula el presente apartado, el RACERF excede y va más allá de la Ley del Seguro Social (cosa que no puede hacer en virtud del principio de subordinación jerárquica) en perjuicio de los gobernados, toda vez que la Ley no establece la revisión secuencial y solo prevé dos supuestos en los cuales se podrá auditar al patrón dictaminado(dictamen presentado con opinión o salvedades o bien, que no se hayan cubierto las diferencias determinadas en dicho trabajo de auditoría), y no más, por lo que el procedimiento de revisión secuencial es sujeto del juicio de amparo por violación de garantías constitucionales, pero esa, es otra historia.

Por ello, el presentar el dictamen en materia del seguro social, sin afán irónico, constituye un verdadero “seguro” en contra de los actos de fiscalización del IMSS, dado que el mismo está legalmente impedido para iniciar visita domiciliaria y, en dado caso que realice el procedimiento que le permita hacerlo, el mismo es susceptible de defensa mediante el Juicio de Amparo, por lo que la seguridad del contribuyente está prácticamente garantizada a través de una buena defensa.


CARLOS MARTINÍNEZ REYES.
Abogado y Maestro en Impuestos
Practica Juridica & Investigación y desarrollo
Supremacía Corporativa S.C.